Transit Ticarette Yeni Dönem:
%95 (Belirli Bölgelerde %100) Kurumlar Vergisi Matrah İndirimi

1. YASAL ÇERÇEVE VE KAPSAM

7582 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle, 5520 sayılı KVK'nın 10. maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi yeniden düzenlenmiştir. Yürürlükteki hüküm şu kazançlara indirim tanımaktadır:

• Yurt dışından satın alınan malların Türkiye'ye getirilmeksizin yurt dışında satılmasından sağlanan kazançlar,
• Yurt dışında gerçekleşen mal alım-satımlarına aracılık edilmesinden sağlanan kazançlar.

İndirim oranı kural olarak %95'tir. Ancak 4737 sayılı Endüstri Bölgeleri Kanunu kapsamında kurulan ve Cumhurbaşkanınca uygun bulunan endüstri bölgelerinde faaliyet gösterenler ile 7412 sayılı İstanbul Finans Merkezi Kanunu kapsamında katılımcı belgesi alarak İFM Bölgesinde faaliyet gösteren kurumlar için oran %100 olarak uygulanır.

2. İNDİRİMDEN YARARLANMANIN ŞARTLARI

3. GÜMRÜKLÜ ANTREPO DURUMU

Uygulamada en çok tereddüt edilen husus, yurt dışından gelen malların Türkiye'deki gümrüklü antrepolara alınması ve buradan millileşmeden yurt dışına çıkarılmasıdır. Bu husus, yayımlanan Tebliğ'de örnekle netleştirilmiştir.

4. DİJİTAL KODLAR, E-PIN VE GAYRİ MADDİ HAKLAR

4.1. Dijital Kodlar, Oyun Kodları, E-Pin

Yurt dışından satın alınan; karşılığı belirli bir ürün veya hizmet olan aktivasyon kodu, e-pin, oyun kodu, dijital ürün kodu, lisans/abonelik kodu ve benzeri kart, şifre ve kodların; niteliği değiştirilmeksizin, Türkiye'de tasarrufa/kullanıma konu edilmeksizin veya Türkiye'deki kişilere satılmaksızın, doğrudan yurt dışındaki kişilere satılmasından elde edilen kazançlara indirim uygulanır.

4.2. Gayri Maddi Haklar

Yurt dışından satın alınan telif hakkı, marka, patent, faydalı model, endüstriyel tasarım, lisans, yayın hakkı ve benzeri gayri maddi hakların; değişiklik yapılmaksızın ve Türkiye'de (satın alanın kendisi dahil) kullanılmaksızın, doğrudan yurt dışındaki kişilere satılması ya da bu işlemlere aracılık edilmesinden elde edilen kazançlara da indirim uygulanır. Bunun için satışla birlikte mükellefin söz konusu hak üzerinde herhangi bir tasarruf hak ve yetkisinin kalmaması gerekir.

5. YÜRÜRLÜK VE İLK UYGULAMA DÖNEMİ

Düzenleme; 1/7/2026 tarihinden itibaren verilmesi gereken beyannamelerden başlamak ve 1/1/2026 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemine (özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar için 1/1/2026'dan itibaren başlayan hesap dönemine) ait kurum kazançları için geçerli olmak üzere yürürlüğe girmiştir.

6. KALAN %5'LİK KISMA UYGULANACAK ORAN — ÇİFTE AVANTAJ

Transit ticaret kazancı bakımından iki ayrı vergi avantajı birlikte uygulanabilmektedir:

• Birinci avantaj: KVK md. 10/1-(i) uyarınca %95 (veya %100) matrah indirimi,
• İkinci avantaj: KVK md. 32/7 uyarınca 5 puanlık indirimli kurumlar vergisi oranı (%25 yerine %20).

Uygulama sırası şu şekildedir: Önce transit ticaret kazancına %95 (belirli bölgelerde %100) matrah indirimi uygulanır; indirim sonrası beyannamede oluşan matraha ise KVK md. 32/7 kapsamında 5 puan indirimli oran (%20) tatbik edilir. Kanunda bu iki avantajın birlikte uygulanmasını engelleyen bir kısıtlama bulunmadığından, mükelleflerin her iki avantajdan eş zamanlı yararlanması mümkündür.

7. UYGULAMADA ÖZELLİKLİ HUSUSLAR

Vergi idaresinin görüşleri ve düzenlemenin lafzı çerçevesinde, uygulamada sıkça karşılaşılan özellikli konular aşağıda ele alınmıştır.

7.1. Alıcının Türkiye'de Olması ve Faturanın Türk Mükellefe Düzenlenmesi

Malın yurt dışında bulunması ve Türkiye'ye getirilmeden yurt dışında satılması indirim için temel kriterdir. Alıcının Türkiye'de yerleşik olması veya faturanın Türkiye'deki bir mükellefe kesilmesi, tek başına indirimden yararlanmaya engel değildir.

7.2. Antrepo ve Serbest Bölge Ayrımı

Bu konuda dikkatli bir ayrım yapılması gerekir; zira antrepoda depolama ile antrepodaki malın yurt içine/serbest bölgeye satışı farklı sonuçlar doğurur.

Not: Gümrük rejimi ve KDV uygulamalarında serbest bölge/antrepo bazı hâllerde "yurt dışı" gibi işlem görse de, kurumlar vergisi bakımından bu bölgelere yapılan satış yurt dışına satış sayılmaz. Ancak malın yalnızca antrepoda depolanıp yurt dışındaki bir alıcıya satılması, tebliğ örneğinde açıkça indirim kapsamındadır.

7.3. İndirime Esas Kazanç ve KKEG'lerin Durumu

KVK md. 10/1-(i)'de "kazanç" kavramı kullanılmış; ancak bu kazancın nasıl tespit edileceği ve kanunen kabul edilmeyen giderlerin (KKEG) bu tutara dahil edilip edilmeyeceği ne Kanunda ne Tebliğde belirlenmiştir. İdarenin benzer konulardaki (örneğin ihracat kazançlarına 5 puan indirimine ilişkin) özelgelerinden hareketle, "kazanç" ibaresinden ticari bilanço kârının anlaşılması ve KKEG'lerin bu tutara dahil edilmemesi gerektiği değerlendirilmektedir (bu yönde: KPMG değerlendirmesi).

7.4. Türkiye'ye Transfer Edilecek Tutar: Hasılat Değil, Kazanç

Transfer şartı, satış bedelinin tamamı için değil, işlemden elde edilen kazanç için geçerlidir.

Kazancın kısmen getirilmesi hâlinde indirimden kısmen yararlanılıp yararlanılamayacağı ise tartışmalıdır. KVK md. 10/1-(ğ) bendinde kazancın "tamamının" transferi açıkça şart koşulmuşken, transit ticaretin yer aldığı (i) bendinde "tamamı" ibaresine yer verilmemiştir; bu da getirilen kısım için indirimden yararlanılabileceği anlamına gelebilir. Ancak yayımlanan Genel Tebliğ örneklerinde kazancın tamamının transferi esas alınmıştır.

7.5. Kur Farkları

Döviz cinsindeki alacaklara dönem sonunda yapılan değerleme işlemleri sonucu ortaya çıkan kur farkı gelir veya giderlerinin, indirime esas kazancın tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.

8. ASGARİ KURUMLAR VERGİSİ AÇISINDAN DURUM

7582 sayılı Kanun'un 14. maddesiyle yapılan düzenleme uyarınca, transit ticaret kapsamında elde edilen kazançlara ilişkin oluşacak kurumlar vergisi indirimi, yurt içi asgari kurumlar vergisinin hesaplamasına esas olan kurum kazancından düşülebilecektir. Bu, indirimin asgari kurumlar vergisi müessesesi karşısında da korunduğu anlamına gelir.

9. UYGULAMALI HESAPLAMA ÖRNEĞİ

Aşağıdaki senaryo, Tebliğ'in (Seri No: 26) Örnek 4'ünde yer alan antrepo kurgusu esas alınarak, kalan matraha uygulanacak oran indirimiyle birlikte sayısallaştırılmıştır. (Y) A.Ş., Almanya mukimi bir firmadan satın aldığı malları Türkiye'ye getirerek gümrüklü bir antrepoda depolamış; söz konusu malları serbest dolaşıma sokmaksızın Bulgaristan mukimi bir firmaya satmıştır. Şirket bu faaliyetten 3.000.000 TL net kazanç elde etmiş ve kazancı yasal süresinde Türkiye'ye transfer etmiştir.

* İndirim sonrası kalan 150.000 TL matraha, KVK md. 32/7 kapsamında 5 puan indirimli oran (%20) uygulanmıştır. Böylece 3.000.000 TL kazanç elde eden mükellefin toplam vergi yükü yalnızca 30.000 TL'ye, efektif vergi yükü ise %1,00'e inmektedir.

10. SONUÇ VE ÖNERİLER

1. Muhasebe ayrıştırması şart: Transit ticaret gelirlerinin ve bu gelirlere ilişkin giderlerin, diğer yurt içi/yurt dışı faaliyetlerden muhasebe kayıtlarında tamamen ayrıştırılarak takip edilmesi, indirimin doğru hesaplanması bakımından kritiktir.
2. Ticari kâr olmadan indirim yok: İndirim ticari bilanço kârı üzerinden hesaplandığından, faaliyeti ticari zararla sonuçlanan ancak KKEG nedeniyle matrahı oluşan mükellefler indirimden yararlanamaz. Bu nedenle transit ticaret faaliyetinin ticari sonucunun ayrıca izlenmesi gerekir.
3. Kazanç transferi (hasılat değil): Türkiye'ye transfer edilmesi gereken tutar, satış bedelinin tamamı değil işlemden elde edilen kazançtır. İhtiyaten kazancın tamamının, yasal beyanname verme süresine kadar transfer edildiği banka kayıtlarıyla belgelenmelidir.
4. %100 oran için belge: İFM'de faaliyet gösterenlerin katılımcı belgesini, endüstri bölgesindekilerin ise Cumhurbaşkanınca uygun bulunma şartını sağladığını belgelemesi gerekir.
5. Çifte avantajdan yararlanın: %95 matrah indirimine ek olarak, indirim sonrası matraha KVK md. 32/7 kapsamında 5 puanlık oran indirimi (%20) uygulanabilir. Bu birlikte uygulama efektif yükü %1'e kadar düşürür.
6. Antrepo depolama serbest, ama satış yerine dikkat: Malın gümrüklü antrepoda depolanıp yurt dışındaki alıcıya satılması indirim kapsamındadır (Tebliğ Örnek 4). Buna karşılık antrepodaki malın Türkiye'deki bir alıcıya, serbest bölgeye satılması veya serbest dolaşıma sokulması indirim hakkını ortadan kaldırır. Kurumlar vergisi uygulamasında serbest bölge "yurt dışı" sayılmaz.
7. Muvazaa riskine karşı belge düzeni: Alıcının Türkiye'de olduğu veya faturanın Türk mükellefe kesildiği hâllerde, teslimin yurt dışına yapıldığının fatura açıklamasında ve sevk belgelerinde açıkça gösterilmesi önerilir.