Anasayfa/Sirkülerler/Sirküler 2026/12 — İthalatta Gözetim, Korunma Önlemi ve Dampinge Karşı Vergi Kapsamında Ödenen KDV'nin İndirim Yasağı
AV. İLHAN ÖZKAN — VERGİ HUKUKU & VERGİ UYUŞMAZLIKLARI
İthalatta Gözetim, Korunma Önlemi ve Dampinge Karşı Vergi Kapsamında Ödenen KDV'nin İndirim Yasağı
Kapsamlı Uygulama Rehberi ve Hukuki Değerlendirme
57 Seri No'lu KDV Genel Uygulama Tebliği Değişikliği, Madde 5 (RG: 31.01.2026 - 33154) — 7846 ve 8000 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararları
Sirküler Rapor
Sirküler No
2026/12
İlgili Düzenleme
57 Seri No'lu KDVGUT Md. 5 — 7846 ve 8000 sy. CB Kararı
RG Tarih/Sayı
31.01.2026 — 33154
Hazırlayan
Av. İlhan ÖZKAN, YMM Burhan SARGIN
ÖZET — 57 Seri No'lu KDV Genel Uygulama Tebliği'nin 5. maddesi, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'ne (III/C) yeni bir "2.6." bölümü ekleyerek; ithalatta gözetim uygulaması, korunma önlemi ve dampinge karşı vergi/telafi edici vergi uygulamaları nedeniyle KDV matrahına dahil olup ödenen KDV'nin indirim hakkının, 23.11.2023 tarihli ve 7846 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı uyarınca kaldırıldığını teyit ve tebliğ düzeyinde detaylandırmaktadır. Uygulamanın gerçek zemini 7846 sayılı Karar ile onu tadil eden 8000 sayılı Karardır (geçici madde/geçiş hükmü); tebliğ bu çerçeveyi tebliğdeki resmî hesaplama örneği, GİB özelgeleriyle somutlaşan ayrıştırma ve altışar aylık bildirim/YMM raporu yükümlülükleriyle uygulamaya taşımaktadır.
1. HUKUKİ ÇERÇEVE VE DAYANAK ZİNCİRİ
Düzenleme, tek bir metinden değil, dört farklı normun birbirini tamamlamasından oluşan bir zincirden ibarettir. Uygulamacının önce bu zinciri doğru kurması gerekir; aksi halde "tebliğ yeni bir yasak getirdi" gibi yanlış bir okuma ortaya çıkar — oysa tebliğ, 2023 sonundan beri yürürlükte olan bir Cumhurbaşkanı Kararı yasağının maddi içeriğini değiştirmemekte; bu yasağın hesaplama yöntemini KDVGUT metnine işlemekte ve mükelleflere ayrıca bildirim/Özel Amaçlı YMM Raporu yükümlülüğü getirmektedir.
| Kademe | Düzenleme | İşlevi |
|---|---|---|
| Kanun (KDV) | 3065 sayılı KDV Kanunu m. 29/1-b, m. 36 | İthalatta ödenen KDV'nin indirilebileceği genel kuralı koyar (m.29); Cumhurbaşkanı'na indirim/iade hakkını kısmen veya tamamen kaldırma yetkisi verir (m.36). |
| Kanun (Dış Ticaret) | 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun | Gözetim, korunma önlemi ve haksız rekabetin önlenmesi alanlarında Cumhurbaşkanı'na düzenleyici işlem yapma yetkisi veren çerçeve kanundur. |
| Kanun (Haksız Rekabet) | 3577 sayılı İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Kanun, m. 7 ve m. 13 | Dampinge karşı vergi ve telafi edici vergi kurumlarını ve uygulama usulünü düzenler. |
| CB Kararı (asıl yasak) | 23.11.2023 tarih ve 7846 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 24.11.2023-32379) | Gözetim/korunma önlemi/dampinge karşı vergi ve telafi edici vergi nedeniyle KDV matrahına giren tutarlara ait KDV'nin indirim hakkını kaldırır. Dayanağı KDV Kanunu m.36'dır. |
| CB Kararı (geçiş hükmü) | 27.12.2023 tarih ve 8000 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 28.12.2023-32413) | 7846 sayılı Karar'a geçici madde ekleyerek, belirli şartlarla 24.11.2023 öncesi işlemleri yasak kapsamı dışında bırakır. |
| Tebliğ (somutlaştırma) | 57 Seri No'lu KDVGUT Değişiklik Tebliği, Madde 5 (RG: 31.01.2026-33154) | Yukarıdaki CB Kararı çerçevesini KDVGUT'a (III/C-2.6.) işler; hesaplama örneği, bildirim ve YMM raporu usulünü ekler. |
Not: "İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Karar" (10.5.2004 tarih ve 2004/7305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı) ve dampinge karşı vergi/telafi edici vergi rejimini somutlaştıran ürün bazlı "İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesine İlişkin Tebliğ"ler ile "İthalatta Gözetim Uygulanmasına İlişkin Tebliğ"ler, yukarıdaki zincirin uygulama ayağını oluşturur; bu tebliğler ürün/GTİP bazında periyodik olarak yayımlanmaktadır ve somut olayda hangi tebliğin uygulandığının tespiti önem taşır.
Gümrük mevzuatındaki tamamlayıcı düzenlemeler: 3350 sayılı İthalat Rejimi Kararı'nın "İthalatın Yürütülmesi" başlıklı 4/3. maddesi, ticaret politikası önlemlerinin (ithalatta haksız rekabetin önlenmesi, korunma önlemleri, kota ve tarife kontenjanı idaresi, gözetim uygulaması dâhil) hangi mevzuat çerçevesinde yürütüleceğini belirler. Uygulama usul ve esasları ise İthalatta Gözetim Uygulanması Yönetmeliği m.3 (gözetime ilişkin usul/esas ve taahhütnameler), İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Yönetmelik m.31 (soruşturma açılması ile geçici/kesin önlem kararlarının Resmî Gazete'de ilanı) ve İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Karar m.4 ile m.8'de (İthalatta Korunma Önlemlerini Değerlendirme Kurulu'nun karar yetkisi ve kararların ilanı) düzenlenmiştir.
2. KAPSAM: GÖZETİM, KORUNMA ÖNLEMİ VE DAMPİNGE KARŞI VERGİ NEDİR?
İndirim yasağının üç ayrı ithalat rejimini kapsadığı ve her birinin hukuki kaynağının farklı olduğu gözden kaçırılmamalıdır:
1
İthalatta Gözetim Uygulaması2976 sayılı Kanun'a dayanılarak çıkarılan, karar düzeyindeki asıl dayanağı 10.5.2004 tarih ve 2004/7304 sayılı "İthalatta Gözetim Uygulanması Hakkında Karar" (m.4) olan İthalat Rejimi Kararı ve ürün bazlı "İthalatta Gözetim Uygulanmasına İlişkin Tebliğ"ler çerçevesinde, belirli bir birim gümrük kıymeti eşiği (uygulamada "gözetim bedeli" olarak da anılır) öngörülür. Beyan edilen kıymetin bu eşiğin altında kalması halinde, ilgili mevzuat uyarınca düzenlenen "gözetim belgesi"nin gümrük idaresine ibrazı aranır; bu belge ibraz edilemez ve aradaki fark tevsik edilemezse, tevsik edilemeyen tutar üzerinden hesaplanan KDV bu düzenlemenin konusunu oluşturur.
2
İthalatta Korunma Önlemi2976 sayılı Kanun ile 10.5.2004 tarih ve 2004/7305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ("İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Karar") çerçevesinde, belirli ithalatın yerli üretim dalına ciddi zarar verdiğinin tespiti halinde ek gümrük vergisi veya miktar kısıtlaması şeklinde uygulanan korunma tedbirleridir. Bu kapsamda alınan ek mali yükümlülükler KDV matrahına dahildir (KDV Kanunu m.21/b).
3
Dampinge Karşı Vergi / Telafi Edici Vergi3577 sayılı İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Kanun'un 7. ve 13. maddeleri uyarınca, damping veya sübvansiyon nedeniyle yerli üretime zarar verildiğinin İthalatta Haksız Rekabeti Değerlendirme Kurulu tarafından tespiti halinde, damping marjı/sübvansiyon miktarı kadar veya zararı giderecek daha düşük bir oranda uygulanan telafi edici mali yükümlülüklerdir.
Gümrük Kanunu'nun (4458 sayılı) 3. maddesinde yer alan "ithalat vergileri" tanımı; eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergi ve mali yükleri kapsayacak şekilde geniş tutulmuştur. 7846 sayılı Karar'ın atıf yaptığı "gümrük vergisi ve/veya ek mali mükellefiyetler" ifadesi de bu geniş tanımla uyumlu okunmalıdır.
İndirim yasağının matrah yönünden bağlantısı: KDV Kanunu m.21 (İthalatta Matrah) — 7846 sayılı Karar'ın indirim yasağının kanuni yetki dayanağı KDV Kanunu m.36, doğrudan düzenleyici dayanağı ise bizzat 7846 sayılı Kararın kendisidir; m.21, bu yasağın hangi tutarlar üzerinden hesaplanacağını belirleyen matrah hükmüdür. Yukarıdaki üç rejimin ortak paydası, bunlar nedeniyle ortaya çıkan tutarların KDV matrahına dahil olmasıdır; bu matrahın kapsamı Gümrük Kanunu'nda değil, doğrudan 3065 sayılı KDV Kanunu'nda düzenlenmiştir:
Madde 21 — İthalatta, verginin matrahı aşağıda gösterilen unsurların toplamıdır:
a) İthal edilen malın gümrük vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde malın gümrükçe tespit edilecek değeri,
b) İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,
c) Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler,
ç) (20.7.2025 tarih ve 7555 sayılı Kanun m.8 ile eklenmiştir) 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 16. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca teminat karşılığı ithal edilen malın teminatının hesaplanmasına esas özel tüketim vergisi tutarı.
Buna göre gümrük mevzuatındaki "gümrük kıymeti" (Gümrük Kanunu m.24 ve m.27) yalnızca m.21/a bendinin bir alt-unsurudur; korunma önlemi/dampinge karşı vergi/telafi edici vergi gibi ek mali yükümlülükler ise m.21/b bendi uyarınca doğrudan KDV matrahına girer. 7846 sayılı Karar'ın indirim yasağı, işte bu m.21 kapsamındaki matraha giren tutarlara ait KDV ile sınırlıdır.
Madde 21 — İthalatta, verginin matrahı aşağıda gösterilen unsurların toplamıdır:
a) İthal edilen malın gümrük vergisi tarhına esas olan kıymeti, gümrük vergisinin kıymet esasına göre alınmaması veya malın gümrük vergisinden muaf olması halinde sigorta ve navlun bedelleri dahil (CIF) değeri, bunun belli olmadığı hallerde malın gümrükçe tespit edilecek değeri,
b) İthalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar,
c) Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemeler,
ç) (20.7.2025 tarih ve 7555 sayılı Kanun m.8 ile eklenmiştir) 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 16. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca teminat karşılığı ithal edilen malın teminatının hesaplanmasına esas özel tüketim vergisi tutarı.
Buna göre gümrük mevzuatındaki "gümrük kıymeti" (Gümrük Kanunu m.24 ve m.27) yalnızca m.21/a bendinin bir alt-unsurudur; korunma önlemi/dampinge karşı vergi/telafi edici vergi gibi ek mali yükümlülükler ise m.21/b bendi uyarınca doğrudan KDV matrahına girer. 7846 sayılı Karar'ın indirim yasağı, işte bu m.21 kapsamındaki matraha giren tutarlara ait KDV ile sınırlıdır.
3. 7846 SAYILI CUMHURBAŞKANI KARARI — İNDİRİM YASAĞININ İÇERİĞİ
7846 sayılı Karar'ın eki Kararın 1. maddesi iki ayrı fıkra halinde düzenlenmiştir:
Madde 1/1 (Gözetim): "İthalatta gözetim uygulanması hakkında ilgili mevzuat uyarınca, gözetim uygulamasına tabi tutulan mallara ilişkin gümrük beyannamelerinde beyan olunan ve tevsik edilemeyen tutarlar ile bu tutarlar nedeniyle doğan ve katma değer vergisi matrahına dâhil olan her türlü vergi, resim, harç ve paylar dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin indirim hakkı kaldırılmıştır."
Madde 1/2 (Korunma önlemi / dampinge karşı vergi): "İthalatta korunma önlemleri uygulanması hakkında ilgili mevzuat uyarınca korunma önlemi olarak uygulanan gümrük vergisi ve/veya ek mali mükellefiyetler, ithalatta haksız rekabetin önlenmesi hakkında ilgili mevzuat kapsamında uygulanan dampinge karşı vergi ve telafi edici vergiler ile bu tutarlar nedeniyle doğan ve katma değer vergisi matrahına dâhil olan her türlü vergi, resim, harç ve paylar dolayısıyla ödenen katma değer vergisinin indirim hakkı kaldırılmıştır."
Kararın dayanağı yalnızca KDV Kanunu'nun 36. maddesidir; 3577 veya 2976 sayılı kanunlara ayrıca atıf yapılmamıştır.
Yargısal durum: 7846 sayılı Kararın iptali istemiyle açılan bir davada Danıştay 3. Dairesi, 16.06.2025 tarihli ve E.2024/2530, K.2025/2799 sayılı kararıyla, Kararın dayanağı olan KDV Kanunu m.36'nın Anayasa'nın 73. maddesindeki sınırlar içinde kaldığı gerekçesiyle iptal istemini oyçokluğuyla reddetmiştir. Kararda yer alan iki karşı oyda ise, m.36'nın Cumhurbaşkanına ölçüt öngörülmeksizin sınırsız bir yetki tanıdığı ve bu nedenle Anayasa'nın 7. ve 73. maddelerine aykırılığı iddiasının ciddi bulunduğu, uyuşmazlığın Anayasa Mahkemesi'ne taşınması gerektiği görüşü savunulmuştur. Karar oyçokluğuyla verilmiş olup Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunda temyize açıktır; bu sirkülerin hazırlandığı tarih itibarıyla VDDK aşamasında bir sonuç tespit edilememiştir. Dolayısıyla "7846 sayılı Kararın hukuka uygunluğu kesinleşmiştir" şeklinde bir sonuca varılamaz; yargısal sürecin güncel durumu ayrıca takip edilmelidir. (Kararın künyesi ve içeriği Yargı PRO üzerinden bağımsız olarak doğrulanmıştır.)
Ayrıca bilinmesi gereken bir gelişme — AYM, E.2024/54, K.2025/163 (22.07.2025, RG: 09.12.2025-33102): Anayasa Mahkemesi bu kararıyla, 3065 sayılı Kanun'un 36. maddesinin birinci fıkrasında 27.12.2023 tarihli ve 7491 sayılı Kanun'un 31. maddesiyle yapılan bir değişikliği incelemiştir; ancak inceleme konusu, m.36'daki "indirim hakkını kaldırma" yetkisinin kendisi değil, 7491 sayılı Kanun'la fıkraya sonradan eklenen "veya iade" ibaresidir (yani Cumhurbaşkanına ayrıca "iade hakkını" da kısıtlama/kaldırma yetkisi veren ek ibaredir). AYM, bu ek ibarenin objektif bir ölçüt içermediği ve Cumhurbaşkanına sınırsız takdir yetkisi tanıdığı gerekçesiyle, yalnızca "veya iade" ibaresini Anayasa'nın 7. ve 73. maddelerine aykırı bularak oyçokluğuyla (iki üyenin karşı oyuyla) iptal etmiş; iptal hükmünün kararın Resmî Gazete'de yayımlanmasından (09.12.2025) başlayarak dokuz ay sonra, yani 09.09.2026 tarihinde yürürlüğe girmesine oybirliğiyle karar vermiştir. 7846 sayılı Karar'ın dayandığı "indirim hakkını kaldırma" yetkisi — 7491 sayılı Kanun'dan önce beri var olan ve bu davada incelenmeyen kısım — bu iptal kararından doğrudan etkilenmemektedir; zira 7846 sayılı Karar zaten 23.11.2023 tarihli olup 7491 sayılı Kanun'un (27.12.2023) "veya iade" eklemesinden önce yürürlüğe girmiştir. Bununla birlikte AYM'nin gerekçesindeki "objektif ölçüt yokluğu/sınırsız yetki" ilkesinin, aynı fıkradaki "indirim hakkını kaldırma" yetkisi için de ileride bir tartışma konusu olabileceği gözden kaçırılmamalı; ancak bu, henüz mahkeme önünde test edilmiş bir sonuç değildir.
4. UYGULAMADA AYRIŞTIRMA: HANGİ KDV İNDİRİLİR, HANGİSİ İNDİRİLEMEZ?
4.1. Tebliğdeki Resmî Hesaplama Örneği (57 Seri No'lu KDVGUT Değişiklik Tebliği, Md.5 — 2.6.1.)
Tebliğ, indirim yasağının nasıl hesaplanacağını somut bir örnekle açıklamıştır. (A) A.Ş., ithalatta gözetim uygulaması kapsamında CIF bedeli 4.000.000 TL, gözetim bedeli ise 10.000.000 TL olan (Z) ürününü ithal etmektedir. İthal edilen ürüne %10 gümrük vergisi (GV), %15 ilave gümrük vergisi (İGV) ve %20 KDV uygulanmakta; gözetim uygulaması nedeniyle oluşan ve tevsik edilemeyen tutar, gümrük beyannamesinde yurt dışı gider olarak beyan edilmektedir. Tebliğdeki hesaplama şu şekildedir:
| Kalem | Hesaplama | Tutar (TL) |
|---|---|---|
| Gümrük Vergisi Matrahı | Gözetim bedeli | 10.000.000 |
| Gümrük Vergisi (%10) | 10.000.000 × %10 | 1.000.000 |
| İlave Gümrük Vergisi (%15) | 10.000.000 × %15 | 1.500.000 |
| KDV Matrahı | 10.000.000 + 1.000.000 + 1.500.000 | 12.500.000 |
| KDV (%20) | 12.500.000 × %20 | 2.500.000 |
| Yurt Dışı Gider (Tevsik Edilemeyen Kısım) | 10.000.000 − 4.000.000 (CIF) | 6.000.000 |
| Yurt Dışı Gidere İsabet Eden GV | 6.000.000 × %10 | 600.000 |
| Yurt Dışı Gidere İsabet Eden İGV | 6.000.000 × %15 | 900.000 |
| İNDİRİLEMEYECEK KDV MATRAHI | 6.000.000 + 600.000 + 900.000 | 7.500.000 |
| İNDİRİLEMEYECEK KDV | 7.500.000 × %20 | 1.500.000 |
| CIF Bedeli | Gerçek işlem bedeli | 4.000.000 |
| CIF Bedeli Üzerinden GV | 4.000.000 × %10 | 400.000 |
| CIF Bedeli Üzerinden İGV | 4.000.000 × %15 | 600.000 |
| İNDİRİLECEK KDV MATRAHI | 4.000.000 + 400.000 + 600.000 | 5.000.000 |
| İNDİRİLECEK KDV | 5.000.000 × %20 | 1.000.000 |
Örnekten çıkan sonuç: toplam 2.500.000 TL'lik KDV'nin yalnız 1.000.000 TL'si (gerçek/tevsik edilebilir CIF bedeline isabet eden kısım) indirilebilmekte; 1.500.000 TL'si (tevsik edilemeyen yurt dışı gider ve buna isabet eden GV/İGV'ye ait kısım) indirim dışı kalmaktadır. Aynı mantık korunma önlemi ve dampinge karşı vergi/telafi edici vergi için de geçerlidir: bu vergilerin kendisi ile bunlar nedeniyle KDV matrahına giren tutar üzerinden hesaplanan KDV indirilemez; ithal edilen malın esas bedeli üzerindeki KDV etkilenmez.
Muhasebeleştirme ve KKEG netliği: İndirimi yasaklanan bu KDV tutarlarının gider mi yoksa maliyet unsuru mu olarak muhasebeleştirileceği, mükellefin serbest bir tercihi değildir; ithal edilen kıymetin niteliğine, stokta bulunup bulunmadığına, satılıp satılmadığına ve harcamanın ilgili iktisadi kıymetle doğrudan bağlantısına göre belirlenir — bu çerçevede tutar 150/153 (Maliyet) veya 770/760 (Gider) hesaplarından uygun olanında izlenir. Önemli bir netlik: KDV'nin indirim konusu yapılamaması, bu tutarın Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (KKEG) sayılacağı anlamına gelmez — söz konusu tutar, ticari kazancın tespitinde maliyet veya gider unsuru olarak dikkate alınabilir; gelir/kurumlar vergisi matrahından ayrıca indirilebilir niteliktedir.
4.2. GİB Özelgelerinde Somutlaşan Uygulama
Gelir İdaresi Başkanlığı'nın konuya ilişkin özelgeleri, tebliğ örneğindeki ayrımı gerçek mükellef taleplerine uygulayarak netleştirmektedir. Aşağıda bu çerçeveyi en açık ortaya koyan iki özelgeye (İzmir ve İstanbul Defterdarlıkları) yer verilmiştir; Bursa Defterdarlığı'nın 19.09.2024 tarihli ve E-45404237-130[I-24-68]-230796 sayılı özelgesi de benzer nitelikte olup mevzuat bandında ayrıca anılmıştır.
İzmir Defterdarlığı — 11.10.2024, E-21152195-130[99-2024.6951]-616387
8000 sy. CB Kararı Geçici Md.1 Uygulaması
Talep: Mükellef, ithalat bedelinin bir kısmını 24.11.2023 tarihinden önce bankacılık sistemi üzerinden ödediğini tevsik edebildiğini, kalan kısmın ise bu tarihten sonra ödeneceğini belirterek, kısmi ödemeye isabet eden KDV'nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağını sormuştur.
"Şirketiniz tarafından ithalatın en geç 1/4/2024 tarihine kadar gerçekleştirilmesi ve bu ithalata ilişkin 24/11/2023 tarihinden önce yapılan kısmi ödemenin bankacılık sistemi üzerinden ödendiğinin tevsik edilmesi şartıyla, kısmi ödeme tutarına isabet eden KDV'nin 8000 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı uyarınca genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır."
İstanbul Defterdarlığı — 16.02.2026, E-39044742-130[Özelge]-220245
Kalem Bazlı Ayrıştırma
Talep: Mükellef, ithalat işlemlerinde ödediği ilave gümrük vergisi, KKDF, gümrük vergisi, damga vergisi, depo gideri ile yurt içi/yurt dışı harcama tutarlarına ait KDV'nin indirim konusu yapılıp yapılamayacağını sormuştur.
"Şirketiniz tarafından ithal edilen ve gözetim uygulamasına tabi tutulmayan ürünler için ödenen KKDF bedeli ile ilave gümrük vergisi ... bu unsurlara ilişkin ödenen KDV'nin genel esaslar çerçevesinde indirim konusu yapılması mümkündür. ... CIF bedeli üzerinden KKDF dolayısıyla ödenen KDV'nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. ... Gözetim uygulamasına tabi tutulan malların ithalinde, CIF bedeli ile gözetim bedeli arasındaki farka ilişkin yurt dışı gider olarak beyan edilen ve tevsik edilemeyen tutar üzerinden ödenen KDV ile bu tutar nedeniyle doğan ve KDV matrahına dâhil olan her türlü vergi, resim, harç ve paylar (damga vergisi, gümrük vergisi, ilave gümrük vergisi) dolayısıyla ödenen KDV'nin indirim konusu yapılması mümkün değildir."
İki özelge birlikte okunduğunda ortaya çıkan pratik tablo şudur:
| Kalem | Durum |
|---|---|
| Gözetime tabi olmayan ürünler için ödenen KKDF ve ilave gümrük vergisi | İndirilebilir |
| Gözetime tabi malda, CIF bedeli üzerinden hesaplanan KKDF'ye ait KDV | İndirilebilir |
| 24.11.2023 öncesi bankacılık sistemiyle ödenen ve tevsik edilen kısma isabet eden KDV (1.4.2024'e kadar ithalat şartıyla) | İndirilebilir |
| CIF bedeli ile gözetim bedeli arasındaki, tevsik edilemeyen farka isabet eden KDV | İndirilemez |
| Bu fark nedeniyle doğan damga vergisi, gümrük vergisi, ilave gümrük vergisi üzerinden hesaplanan KDV | İndirilemez |
Dikkat: Aynı ayrım korunma önlemi ve dampinge karşı vergi için de geçerlidir: bu vergilerin kendisi ile bunlar nedeniyle KDV matrahına giren tutar üzerinden hesaplanan KDV indirilemez; ancak ithal edilen malın esas (damping/korunma önlemi dışı kalan) bedeli üzerinden hesaplanan KDV etkilenmez.
Özelgelerin bağlayıcılığı hakkında not: Yukarıdaki özelgeler VUK m.413 kapsamında yalnızca talep sahibi mükellef bakımından ve özelge başvurusunda bildirilen somut maddi olayla sınırlı bir idari görüş niteliğindedir; genel ve bağlayıcı bir hukuk normu değildir. Benzer işlemler için güçlü bir uygulama göstergesi olmakla birlikte, üçüncü kişiler yönünden doğrudan bağlayıcı değildir; kendi durumunuza uygunluğu ayrıca değerlendirilmelidir.
4.3. Gümrük Beyannamesinde Vergi Türü Kodları: Ayrıştırmanın Pratik Anahtarı
Ayrıştırmanın fiilen yapıldığı yer gümrük beyannamesidir (Tek İdari Belge/BİLGE sistemi); her mali yükümlülük türü beyannamede ayrı bir "vergi türü kodu" ile izlenir. Ticaret Bakanlığı'nın yayımladığı gümrük vergi türü kodları listesine göre konuyla doğrudan ilgili kodlar aşağıdaki gibidir:
| Kod | Vergi / Yükümlülük Adı | 7846 sy. CB Kararı Kapsamındaki Durumu |
|---|---|---|
| 20 | Dampinge Karşı Vergi | Kapsamda — 3577 sayılı Kanun m.7 uyarınca uygulanır, ilgili KDV indirilemez. |
| 21 | Sübvansiyona Karşı Vergi | Kapsamda — 3577 sayılı Kanun m.7 uyarınca uygulanan sübvansiyona karşı (telafi edici) vergidir, ilgili KDV indirilemez. |
| 33 | Antidamping KDV | Kapsamda — dampinge karşı vergi matrahına isabet eden KDV'nin izlendiği koddur, indirilemez. |
| 34 / 38 / 39 | Ek Mali Yükümlülük (adet) / Ek Mali Yükümlülük KDV / Ek Mali Yükümlülük | Koşullu — yalnızca 2004/7305 sayılı BKK (korunma önlemi) veya gözetim uygulaması kapsamında tahakkuk eden ek mali yükümlülükler kapsamdadır. Aynı kod grubu farklı amaçlarla (örn. misilleme amaçlı ek mali yükümlülükler) da kullanılabildiğinden kodun kendisi tek başına yeterli değildir; ilgili GTİP'in hangi tebliğ/karara dayandığının ayrıca tespiti gerekir. |
| 61 | Telafi Edici Vergi | Koşullu — bu kod, biri kapsamda biri kapsam dışı olan iki farklı hukuki kurumu ifade edebilir (aşağıya bakınız). |
Genel İlave Gümrük Vergisi (İGV) "korunma önlemi" kapsamında değildir — GİB özelgesiyle teyitli: Ankara Defterdarlığı'nın 24.09.2024 tarihli ve E-84974990-130[KDV-1/İ/29-2024/4]-543483 sayılı özelgesinde, Ticaret Bakanlığı'ndan alınan görüşe dayanılarak, 31.12.2020 tarihli ve 3351 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı eki "İthalatta İlave Gümrük Vergisi Uygulanmasına İlişkin Karar" çerçevesinde uygulanan genel İlave Gümrük Vergisi'nin (İGV), İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Mevzuat çerçevesinde yürütülen bir korunma önlemi olmadığı; dolayısıyla bu İGV tutarına isabet eden KDV'nin indirim konusu yapılabileceği açıkça teyit edilmiştir. Bu tespit, yukarıdaki tabloda "34/38/39" kodlu ek mali yükümlülükler için belirtilen "kodun tek başına yeterli olmadığı, ilgili GTİP'in hangi tebliğ/karara dayandığının ayrıca tespit edilmesi gerektiği" uyarısını somut bir GİB özelgesiyle doğrulamaktadır: bir ek mali yükümlülüğün 3351 sayılı Karar (genel İGV) mi yoksa 2004/7305 sayılı BKK (korunma önlemi) çerçevesinde mi uygulandığı ayrıca tespit edilmelidir. EY Türkiye Dolaylı Vergiler Bölüm Lideri Sercan Bahadır'ın 22.05.2026 tarihli değerlendirmesi de aynı sonuca — korunma önleminin Dünya Ticaret Örgütü Korunma Önlemleri Anlaşması'na dayalı resmi bir soruşturma prosedürü gerektirdiği, bu nedenle 2018 yılından bu yana bazı ABD menşeli ürünlere uygulanan ek mali yükümlülüğün de kapsam dışı kaldığı yönünde — bağımsız olarak varmaktadır; ancak bu ikinci (ABD menşeli ürünlere ilişkin) kısım henüz bir özelge ile ayrıca teyit edilmiş değildir. (Bu özelgenin de yukarıdaki "Özelgelerin bağlayıcılığı hakkında not" kutusunda belirtilen VUK m.413 sınırlamasına tabi olduğu, yani yalnızca talep sahibi ve bildirilen somut olayla sınırlı bir idari görüş niteliği taşıdığı hatırlanmalıdır.)
Bir görüşe göre — "Telafi Edici Vergi" iki farklı kurumu ifade edebilir: Uygulamada 61 no'lu kod altında izlenen "Telafi Edici Vergi" adlandırmasının, mesleki literatürde savunulan bir görüşe göre, ithalat mevzuatında birbirinden farklı iki müesseseyi karşılayabileceği ileri sürülmektedir. Bu görüşe göre (i) 3577 sayılı Kanun m.7 kapsamında sübvansiyona karşı uygulanan telafi edici vergi 7846 sayılı Karar'ın doğrudan kapsamındadır ve ilgili KDV indirilemez; (ii) Dahilde İşleme Rejimi veya A.TR dolaşım belgesi kapsamında, 4458 sayılı Gümrük Kanunu m.194 uyarınca şartlı muafiyetin ihlali nedeniyle sonradan tahsil edilen "telafi edici vergi" ise farklı bir hukuki temele (dahilde işleme rejiminin/şartlı muafiyetin sona ermesi) dayandığından 7846 sayılı Karar'ın atıf yaptığı "ithalatta haksız rekabetin önlenmesi mevzuatı" kapsamında değerlendirilmemesi gerektiği savunulmaktadır. Bu ayrım tebliğ metninde veya bir GİB özelgesinde henüz açıkça teyit edilmiş değildir; somut olayda hangi kurumun söz konusu olduğunun gümrük beyannamesinin rejim kodu ve ekli belgelerinden (DİR izin belgesi, A.TR dolaşım belgesi vb.) ayrıca tespiti ve ihtiyatlı yaklaşılması önerilir.
Önceki bölümde ele alınan GİB özelgeleriyle uyumlu olarak: KKDF (kod 991) ve gözetime tabi olmayan mallarda ödenen ilave gümrük vergisi (kod 59) kapsam dışıdır ve indirilebilir; buna karşılık gözetim/korunma önlemi farkına isabet eden damga vergisi (kod 89), ilave gümrük vergisi (kod 59) ve TRT Bandrol Ücreti (kod 60/75) gibi yan yükümlülükler, bu farka isabet ettiği ölçüde indirim yasağı kapsamına girer.
5. GEÇİŞ HÜKMÜ: 8000 SAYILI CUMHURBAŞKANI KARARI
27.12.2023 tarih ve 8000 sayılı Karar, 7846 sayılı Karar'ın eki Karara aşağıdaki geçici maddeyi eklemiştir:
Geçici Madde 1: "24/11/2023 tarihinden önce ithalat bedelinin bankacılık sistemi üzerinden ödendiği tevsik edilen malların en geç 1/4/2024 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ithal edilmesi halinde bu Karar hükümleri uygulanmaz."
GİB'in 11.10.2024 tarihli özelgesinde teyit ettiği üzere, bu hüküm kısmi ödemelere de uygulanır: ithalat bedelinin bir kısmı 24.11.2023 öncesinde bankacılık sistemi üzerinden ödenmiş ve tevsik edilebiliyorsa, ithalatın 1.4.2024'e kadar tamamlanması şartıyla bu kısma isabet eden KDV genel esaslara göre indirilebilir. Bu geçiş dönemi artık kapanmış olmakla birlikte, 2024 ve önceki dönemlere ilişkin ihtirazi kayıt/düzeltme taleplerinde hâlâ uygulama alanı bulabilir.
6. TESPİT VE BİLDİRİM YÜKÜMLÜLÜĞÜ (TEBLİĞ MD. 5 — 2.6.2.)
Güncel gelişme — GİB, Özel Amaçlı YMM Raporu süresini uzattı (27.07.2026): 2026 yılının Ocak-Haziran dönemine ilişkin bildirim veya Özel Amaçlı YMM Raporunun olağan ibraz süresi, altışar aylık dönemi izleyen ayın sonu olan 31 Temmuz 2026 idi. Gelir İdaresi Başkanlığı, bu sirkülerin yayım tarihiyle aynı güne (27.07.2026) tarihli ve KDV-71/2026-1 sayılı KDV Sirküleri/71 ile, eşiği aşan ve bu nedenle Özel Amaçlı YMM Raporu ibrazı gereken mükellefler için bu süreyi 213 sayılı VUK mükerrer m.227'ye dayanarak 31 Ağustos 2026 tarihine uzatmıştır (mükerrer m.227, Bakanlığa tasdik raporu ibraz sürelerini iki aya kadar uzatma yetkisi vermektedir; GİB bu yetkiyi bir aylık uzatım için kullanmıştır). Dikkat: Bu uzatma, GİB sirkülerinin lafzına göre yalnızca Özel Amaçlı YMM Raporu ibrazını kapsamaktadır; eşiğin altında kalıp yalnızca yazılı bildirimle yetinen mükellefler için ayrı bir süre uzatımı açıklanmamıştır. Nitekim GİB, 29.07.2026 tarihli ayrı bir duyuruyla bu hususu tereddüde yer bırakmayacak şekilde teyit etmiştir: 2.600.000 TL'lik eşiğin altında kalan mükelleflerin (tam tasdik sözleşmesi bulunanlar ve özel hesap dönemi olanlar dahil) yazılı bildirim süresinde bir değişiklik yapılmamış olup bu bildirimin 31 Temmuz 2026 tarihine kadar ilgili vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. Mali Tatil'in (1-20 Temmuz) kendiliğinden bir süre uzatımı doğurmadığı, uzatımın ancak GİB'in bu türden özel bir idari işlemiyle mümkün olduğu da bu gelişmeyle somut biçimde teyit edilmiştir.
Tebliğ, indirim yasağına doğru uyulup uyulmadığının denetimini mükellefin beyanına ve tutarına göre iki kademeli bir usule bağlamıştır:
"İthalat bedeli" neyi ifade eder? — GİB'in resmî tanımı (29.07.2026 tarihli duyuru): GİB, 29.07.2026 tarihli duyurusunda 2.600.000 TL'lik eşiğin ölçütü olan "ithalat bedeli" ifadesini parantez içinde açıkça tanımlamıştır: "(Gözetim uygulanması, korunma önlemleri uygulanması, haksız rekabetin önlenmesi hakkında ilgili mevzuatın uygulanması sonucu beyana esas olan KDV matrahı)". Buna göre eşik, ithal edilen eşyanın gümrük kıymeti (CIF bedeli, 4458 sayılı Gümrük Kanunu m.24/m.27) üzerinden değil; yalnızca gözetim/korunma önlemi/dampinge karşı vergi ve telafi edici vergi uygulamalarının SONUCUNDA ortaya çıkan ve KDV matrahına ek olarak giren tutar üzerinden hesaplanır — tebliğdeki resmî örnekte (bkz. Bölüm 4.1) bu büyüklük "İndirilemeyecek KDV Matrahı" (7.500.000 TL) kalemine karşılık gelmektedir. Dolayısıyla eşik hesabında dikkate alınacak olan, malın toplam gümrük kıymeti veya CIF bedeli değil, yalnızca söz konusu uygulamalar nedeniyle KDV matrahına giren ek/fark tutardır.
Eşik hesabının kapsamı: GİB'in tanımındaki "ithalat bedeli" ifadesi doğrudan "Gözetim uygulanması, korunma önlemleri uygulanması, haksız rekabetin önlenmesi hakkında ilgili mevzuatın uygulanması sonucu" ortaya çıkan tutarla sınırlandırılmıştır. Buna göre eşik, mükellefin dönemdeki toplam ithalat hacmi değil, yalnızca bu özel rejimlere tabi işlemlerden doğan (ek) KDV matrahlarının toplamı esas alınarak hesaplanır; kapsam dışı kalan (gözetim/korunma/damping uygulamasına tabi olmayan) ithalatların bedeli eşik hesabına dahil edilmez. Uygulamada bu, ilgili dönemdeki gümrük beyannamelerinin yalnızca gözetim/korunma önlemi/dampinge karşı vergi uygulamasına tabi olanlarının taranarak bunlara isabet eden KDV matrahı farklarının toplanması ve bu toplamın 2.600.000 TL ile karşılaştırılması gerektiği anlamına gelir.
ALTI AYLIK İTHALAT TUTARI EŞİĞİ ALTINDA
Kendiliğinden Bildirim
Vergi dairesine, altı aylık dönemi izleyen ayın sonuna kadar yazılı bildirim yeterlidir.
EŞİK: 46 SIRA NO'LU SMMM-YMM TEBLİĞİ M.3/1-a HADDİ
2.600.000 TL
Bu tutarı aşan altı aylık ithalatlarda, tam tasdik sözleşmesi yoksa Özel Amaçlı YMM Raporu zorunludur.
1
Eşiğin altında kalan mükellefAltışar aylık dönemleri izleyen ayın sonuna kadar, KDV'nin 7846 sayılı Karar kapsamında doğru indirilip indirilmediğini bağlı olduğu vergi dairesine bildirir.
2
Eşiği aşan mükellefAynı süre içinde ibraz edilecek bir Özel Amaçlı YMM Raporu ile tevsik zorunludur.
3
Tam tasdik sözleşmesi bulunan mükellefİthalatın yapıldığı yıl için süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi varsa ve tam tasdik raporunda bu husus ayrıca açıklanmışsa, Özel Amaçlı YMM Raporu ibrazına gerek yoktur.
Risk: Bildirim veya rapor yükümlülüğünün süresinde yerine getirilmemesi, tek başına bir KDV tarhiyatı doğurmamakla birlikte incelemeye sevk riskini artıran bir usul eksikliğidir. Eşiği aşan ve bu nedenle Özel Amaçlı YMM Raporu ibrazı gereken mükellefler için, GİB'in bu raporu yukarıdaki KDV Sirküleri/71'de olduğu gibi VUK mükerrer m.227 kapsamında bir tasdik raporu olarak ele alması, süresinde ibraz edilmemesi halinde 213 sayılı VUK'un 353 üncü maddesinin birinci fıkrasının (11) numaralı bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası uygulanabileceğini göstermektedir (yararlanılması tasdik raporu ibrazı şartına bağlı tutarın %5'i, 2026 yılı için 400.000 TL'den az ve 4.000.000 TL'den fazla olmamak üzere — 588 Sıra No'lu VUK Genel Tebliği). Eşik altında kalıp yalnızca yazılı bildirimle yetinen mükellefler için ortada bir tasdik raporu bulunmadığından bu bent uygulanmaz; bu grubun bildirim yükümlülüğüne uymaması ise VUK mükerrer m.355 kapsamında değerlendirilir (bkz. aşağıdaki bilgi kutusu).
Yazılı bildirim yükümlülüğüne uymamanın yaptırımı: VUK mükerrer m.355. Eşik altında kalan ve yalnızca yazılı bildirimle yükümlü olan mükelleflerin bu yükümlülüğü süresinde yerine getirmemesi, VUK mükerrer m.355'te düzenlenen özel usulsüzlük cezası kapsamındadır. Mükerrer m.355, Kanunun mükerrer 257. maddesi uyarınca getirilen bildirim/form verme zorunluluklarına uyulmamasını cezalandırmakta olup 2026 yılı için mükellef sınıfına göre şu tutarlar uygulanır: birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı için 35.000 TL, ikinci sınıf tüccarlar ile defter tutan çiftçiler ve basit usule tabi mükellefler için 17.000 TL, bunlar dışında kalanlar için 8.700 TL. Bu tutarlar 213 sayılı VUK'un tekrarlanan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarına ilişkin genel rejiminin bir parçasıdır; sirkülerimizin konusu bu cezanın somut olayda hukuka uygunluğunun tartışılması değil, uygulanabilir yaptırım rejiminin tespitidir. Özel Amaçlı YMM Raporu bakımından yaptırım ise yukarıda belirtildiği üzere VUK m.353/1-(11) ve mükerrer m.227 üzerinden kurulmaktadır. 7846 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı, KDV Kanunu m.36'ya dayanarak yalnızca indirim/iade hakkını kaldırmaktadır; bildirim ve Özel Amaçlı YMM Raporu ibrazı zorunluluğunu bizzat düzenlememektedir — bu yükümlülüklerin kapsamı 57 Seri No'lu KDVGUT Değişiklik Tebliği (idari düzenleyici işlem) düzeyinde öngörülmüştür.
6.1. Mükellefin Konumunu Belirleme: Dört Olası Durum
Uygulamada Özel Amaçlı YMM Raporu hazırlığı, mükellefin durumunu dört tipik senaryodan birine yerleştirerek başlar:
A
Kapsama giren ithalat işlemi yokGümrük beyannameleri incelendiğinde gözetim/korunma önlemi/dampinge karşı vergi veya telafi edici vergi uygulamasına tabi hiçbir işlem bulunmuyorsa, ödenen KDV'nin tamamının indirilmesinde 7846 sayılı Karar bakımından bir sakınca yoktur.
B
Kapsama giren işlem var, doğru ayrıştırılmışMükellef, kapsama giren işlemlere isabet eden KDV'yi zamanında tespit ederek indirim hesaplarından çıkarmış ve gider/maliyet hesaplarına aktarmışsa ek bir işlem gerekmez; raporda bu doğru uygulama teyit edilir.
C
Kapsama giren işlem var, hesaplamada fark varMükellefin kendi hesapladığı ve indirim dışı bıraktığı tutar ile YMM incelemesinde bulunan tutar arasında fark varsa, olması gereken tutar esas alınarak fark için düzeltme gerekir.
D
Kapsama giren işlem var, hiç ayrıştırılmamışGümrükte ödenen KDV'nin tamamı — kapsama giren kısım dâhil — indirim konusu yapılmışsa, kapsama giren kısma isabet eden KDV'nin indirim hesaplarından çıkarılarak düzeltilmesi gerekir; bu en yüksek risk taşıyan senaryodur.
Kaynak: İstanbul YMM Odası tarafından 57 Seri No'lu Tebliğ kapsamında düzenlenen Özel Amaçlı YMM Raporu örneğindeki inceleme çerçevesi esas alınmıştır.
6.2. Hatalı İndirim Tespit Edilirse: Düzeltme İşlemleri
Yukarıdaki (C) veya (D) senaryolarında olduğu gibi kapsama giren işlemlere isabet eden KDV'nin hatalı biçimde indirim konusu yapıldığı tespit edilirse, izlenecek yolun mükellefin KDV pozisyonuna göre farklılaşacağı aşağıdaki tabloda özetlenmiştir. Bu tablo bir mevzuat hükmü değil, uygulamada izlenen bir yol haritasıdır; her somut olayda hatanın hangi dönemlerden başlatılacağı ve sonraki dönem devreden KDV, iade hesapları ile gelir/kurumlar vergisi matrahı üzerindeki etkisi birlikte, dönem dönem hesaplanmalıdır:
| Mükellefin KDV Pozisyonu | Yapılması Gereken (Genel Yaklaşım) |
|---|---|
| Ödenecek KDV pozisyonunda | VUK m.371 şartları (incelemeye, takdire sevke veya bir ihbara konu olunmamış olması) sağlanıyorsa, rapor/bildirim verilmeden önce pişmanlıkla düzeltme beyannamesi verilmesi değerlendirilebilir. İlgili dönem geçici vergi matrahı da etkileneceğinden, bu etkinin sonraki dönem mahsup mekanizmasıyla giderilip giderilemeyeceği ayrıca kontrol edilmelidir. |
| Devir KDV pozisyonunda, iade talebi olmayan | Devir KDV tutarının en son verilecek KDV beyannamesinde düzeltilmesi genellikle yeterli kabul edilmektedir; ancak zincirleme etki bakımından ara dönemlerin de gözden geçirilmesi ihtiyata uygun olur. |
| Devir KDV pozisyonunda, iade talebi olan | İade hesabına giren dönemlerde zincirleme düzeltme gerekebileceğinden, devir KDV tutarının azaltılması için ilgili tüm dönemlere ait düzeltme beyannamelerinin verilmesi gerekebilir. |
| İndirim konusu yapılmaması gereken KDV haksız iadeye konu olmuşsa | VUK m.371 şartları sağlanıyorsa pişmanlık hükümleri gündeme gelebilir; aksi halde VUK m.341/344 uyarınca vergi ziyaı cezası ve m.112 uyarınca gecikme faizi riski doğar. |
Kaynak: İstanbul YMM Odası tarafından hazırlanan Özel Amaçlı YMM Raporu örneğindeki "Yapılması Gereken Muhtemel Düzeltme İşlemleri" bölümü esas alınarak tarafımızca uyarlanmıştır; bir mevzuat metni değil, uygulama önerisidir.
7. PARALEL BİR HUKUKİ CEPHE: KIYMET KRİTERLİ GÖZETİM UYGULAMASININ GÜMRÜK VERGİSİ AÇISINDAN AKIBETİ
Yukarıdaki bölümlerde ele alınan KDV indirim yasağından (7846 sayılı Karar) bağımsız ama onunla doğrudan kesişen ayrı bir yargısal gelişme dikkate değerdir: gözetim farkının kaynağında yatan "kıymet kriterli gözetim uygulaması" yönteminin kendisi, gümrük mevzuatı açısından yıllardır süren bir yargısal denetimin konusudur.
Danıştay VDDK, E:2020/1, K:2020/1, 19.02.2020 (aykırılığın giderilmesi kararı — kesin): Bölge idare mahkemeleri arasındaki içtihat aykırılığını gidermek amacıyla verilen ve bu niteliğiyle (bir İçtihadı Birleştirme Kararı ile aynı formel statüde olmasa da) uygulamada güçlü yönlendirici niteliği bulunan bu kararda Kurul, gözetime tabi bir malın ithalinde "gözetim belgesi" ibraz edilememesinin "Gümrük Kanunu hükümlerine göre ek tahakkuk yapılmasını gerektirir bir durum olmadığını" ve gözetim tebliğlerinde belirtilen birim kıymetin "eşyanın Gümrük Kanunu hükümlerine göre belirlenmiş gerçek satış bedeli olmadığını" tespit etmiş; bu nedenle gözetim farkı üzerinden fazladan ödenen gümrük vergisi ve KDV'nin, 4458 sayılı Gümrük Kanunu m.211 (geri verme) kapsamında iade edilebileceği sonucuna oyçokluğuyla ulaşmıştır. Karara iki ayrı karşı oy yazısı düşülmüştür: bunlardan biri, gözetim belgesi temini için İthalat Genel Müdürlüğü'ne başvuru yapılıp yapılmadığının araştırılması gerektiği (eksik inceleme) gerekçesine dayanmakta; diğeri ise mükellefin farkı kendi özgür iradesiyle ve bir hataya dayanmaksızın beyan ettiğini, dolayısıyla m.211'deki "hata" şartının oluşmadığını savunmaktadır.
Danıştay VDDK, E.2023/1091, K.2024/993, 13.11.2024 (kesin, oybirliğiyle): Bu içtihat çizgisinin devamında Kurul, Ticaret Bakanlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü'nün "Kıymet Kriterli Gözetim Uygulaması" konulu 2019/1 sayılı Genelgesi'ni değiştiren 31.03.2021 tarih ve 2021/13 sayılı Genelge'yi iptal eden Danıştay 7. Dairesi'nin 30.03.2023 tarih ve E:2021/1268, K:2023/1835 sayılı kararını onamıştır. Gerekçede özetle; gözetim belgesinin 4458 sayılı Kanun m.235/1-c kapsamında para cezası gerektiren belgeler arasında yer almadığı, Genelge'nin "dava açılırsa ceza kalkmaz, feragat edilirse kalkar" biçimindeki düzenlemesinin hak arama özgürlüğüne, adil yargılanma hakkına, hukuk devleti ve ölçülülük ilkelerine, kanunilik ilkesine ve eşitlik ilkesine aykırı olduğu vurgulanmıştır.
Ortaya çıkan paradoks (Zeki GÜNDÜZ, YMM, "Vergi Polemikleri", Dünya Gazetesi, 01.06.2026): Yazar, bu içtihat hattı ile 7846 sayılı Karar'ın birlikte doğurduğu çelişkiye dikkat çekmektedir: gümrük mevzuatı cephesinde Danıştay, kıymet kriterli gözetim yönteminin hukuka aykırılığına ve fazladan tahsil edilen vergilerin iade edilebileceğine işaret ederken; KDV Kanunu ve 7846 sayılı Karar cephesinde, aynı gözetim farkı üzerinden ödenen KDV'nin indirim hakkı mükelleften alınmaya devam etmektedir. Yazara göre vergi idaresi, özelgelerinde 7846 sayılı Kararın lafzına bağlı kalarak bu gümrük-hukuku gelişmelerini dikkate almaksızın KDV indirimini reddetmektedir. Bu iki hukuki kanal (Gümrük Kanunu m.211/242 vd. — gümrük vergisi iadesi ile KDV Kanunu/7846 sayılı Karar — KDV indirim yasağı) biçimsel olarak birbirinden bağımsızdır; birindeki bir gelişmenin diğerini otomatik olarak etkileyip etkilemeyeceği mevzuatta veya içtihatta henüz açıkça çözümlenmiş değildir ve somut olayın özelliklerine göre ayrıca değerlendirilmesi gereken bir husustur.
Bu Cepheye İlişkin Pratik Değerlendirme (Zeki GÜNDÜZ'ün önerisi doğrultusunda)
- İhtirazi kayıt, tek başına yeterli değildir — usul üç aşamalıdır: Danıştay 7. Dairesi'nin 19.02.2024 tarihli ve E:2022/3207, K:2024/1053 sayılı kararında da vurgulandığı üzere, ihtirazi kayıt "beyanın bağlayıcılığını etkisiz kılmak ve hak arama yollarına başvuru hakkını saklı tutmak amacıyla beyannameye konulan" bir açıklamadır ve ancak (i) gümrük beyannamesinin tescili anında şerh edilir, (ii) bunu izleyen 15 gün içinde Gümrük Kanunu m.242 uyarınca üst makama (veya aynı makama) yazılı itiraz edilir, (iii) itirazın reddi halinde idari yargı yoluna başvurulursa etkisini gösterir. Aynı kararda, ihtirazi kayıt konulmuş ancak süresinde m.242 itirazı yapılmamış bir olayda mahkemenin gözetim kıymetinin hukukiliğini denetleyemediği görülmüştür — yalnızca ihtirazi kayıt koymak, itiraz sürecini takip etmeden koruma sağlamaz.
- m.211 maddi talep, m.242 itiraz usulüdür — birbirini dışlayan alternatif yollar değildir: Kanunen ödenmemesi veya tahakkuk ettirilmemesi gereken vergilerin geri verilmesi/kaldırılması m.211 kapsamında talep edilebilir. Bu başvurunun reddi üzerine tesis edilen karara karşı da m.242'deki süre (15 gün) ve usule göre itiraz edilmesi gerekebilir; nitekim VDDK'nın yukarıdaki E:2020/1 K:2020/1 sayılı kararına konu olaylar da tipik olarak bu zincirle (m.211 kapsamında geri verme başvurusu → reddi → ret kararına m.242 uyarınca itiraz → itirazın reddi → dava) ilerlemiştir. İhtirazi kayıtla yapılan beyana dayalı tahakkuka doğrudan itiraz ile sonradan yapılan geri verme başvurusunun usul zinciri, somut işlemin aşamasına göre ayrıca belirlenmelidir. Ayrıca KDV'nin ithalatta gümrük idaresince tarh olunan (KDV Kanunu m.43/4) ve gümrük vergisiyle birlikte ve aynı zamanda ödenen (m.46/2) bir vergi olduğu, bu nedenle gümrük vergisine ilişkin usul yollarıyla iç içe değerlendirilmesi gerektiği gözden kaçırılmamalıdır.
- Bu strateji bir garanti değildir: VDDK'nın E:2020/1 K:2020/1 sayılı kararı oyçokluğuyla (iki karşı oy yazısı ile) verilmiştir; karşı oy yazılarından biri eksik incelemeye, diğeri ise mükellefin farkı kendi iradesiyle ve bir hataya dayanmaksızın beyan ettiği gerekçesine dayanarak iadeye karşı çıkmaktadır. Ayrıca bu içtihat hattının 7846 sayılı Karar sonrası dönem için KDV indirim yasağını da otomatik olarak etkisiz kılacağı sonucuna varılamaz; her somut dosyanın, usul sürelerine tam uyularak, ayrıca değerlendirilmesi gerekir.
- İki cepheyi birlikte yönetin: Bu dava stratejisinin izlenmesi, 57 Seri No'lu Tebliğ kapsamındaki bildirim/Özel Amaçlı YMM Raporu yükümlülüklerinin yerine geçmez; ikisi paralel ve birbirinden bağımsız olarak, kendi süreleri içinde takip edilmelidir.
8. SONUÇ VE ÖNERİLER
Uygulayıcılar İçin Kritik Notlar
- Ayrıştırma yapın: Gözetim uygulamasında CIF bedeli ile gözetim bedeli arasındaki tevsik edilemeyen kıymet farkını; korunma önlemi ve haksız rekabetin önlenmesi uygulamalarında ise ilgili gümrük vergisi, ek mali yükümlülük, dampinge karşı vergi veya telafi edici verginin kendisini ve bunlara bağlı unsurları ayrıca izleyin. Yalnız bu unsurlara (gözetimde farka, diğerlerinde verginin/yükümlülüğün kendisine) isabet eden KDV indirim dışıdır; malın bu uygulamalar dışında kalan esas bedeline ve buna bağlı unsurlara isabet eden KDV genel esaslara göre indirilebilir.
- Altı aylık eşiği takip edin: Dönem ithalat tutarınız 2.600.000 TL'yi (46 Sıra No.lu SMMM-YMM Genel Tebliği m.3/1-a haddi) aşıyorsa ve tam tasdik sözleşmeniz yoksa, Özel Amaçlı YMM Raporu'nu süresinde temin edin; aksi halde vergi incelemesine sevk riski doğar.
- Geçmiş dönemleri gözden geçirin: 24.11.2023 öncesi bankacılık sistemi üzerinden (kısmen de olsa) ödenmiş ve 1.4.2024'e kadar ithal edilmiş mallarda, 8000 sayılı Karar'ın geçici madde 1 istisnasından yararlanılıp yararlanılmadığını kontrol edin; yararlanılmamışsa düzeltme/iade imkânı değerlendirilmelidir. Ne var ki bu, otomatik ve tartışmasız bir iade hakkı değildir; beyana dayalı vergilerde düzeltme-şikâyet yolu, ihtirazi kayıt ve dava açma süreleri gibi usule ilişkin kısıtlar somut dosyaya göre ayrıca incelenmelidir.
- Gümrük beyannamesi kalemlerini KDV kayıtlarıyla eşleştirin: CIF bedeli, gözetim/korunma önlemi/dampinge karşı vergi matrahı ve bunlara isabet eden GV/İGV/KDV tutarlarını ayrı ayrı izleyerek, indirilebilir ve indirilemez KDV'yi tebliğdeki örneğe uygun biçimde hesaplayın.
Yasal Dayanaklar: 3065 sayılı KDV Kanunu m.21, m.29, m.36, m.43/4 (ithalde alınan KDV'nin tarhı), m.46/2 (ödeme zamanı), m.58 (KKEG bağlantısı) • 213 sayılı VUK mükerrer m.227 (YMM tasdik raporu ibraz sürelerinin Bakanlıkça iki aya kadar uzatılması yetkisi ve tasdik raporunun süresinde ibrazı şartı), m.353/1-(11) (tasdik raporunun süresinde ibraz edilmemesi halinde özel usulsüzlük cezası; 2026: %5, alt sınır 400.000 TL, üst sınır 4.000.000 TL — 588 Sıra No'lu VUK Genel Tebliği) ve mükerrer m.355 (bildirim/form verme zorunluluklarına uyulmaması halinde özel usulsüzlük cezası; 2026: 35.000/17.000/8.700 TL) • 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun • 3577 sayılı İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Kanun m.7, m.13 • 4458 sayılı Gümrük Kanunu m.3, m.24, m.27 (gümrük kıymeti/ithalat bedeli), m.194 (telafi edici vergi), m.211 (geri verme/kaldırma), m.235/1-c (para cezası), m.242 (itiraz usulü) • 3350 sayılı İthalat Rejimi Kararı m.4/3 • İthalatta Gözetim Uygulanması Yönetmeliği m.3 • İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Yönetmelik m.31 • 10.5.2004 tarih ve 2004/7304 sayılı Karar (İthalatta Gözetim Uygulanması Hakkında Karar) m.4 • 10.5.2004 tarih ve 2004/7305 sayılı BKK (İthalatta Korunma Önlemleri Hakkında Karar) m.4, m.8 • 23.11.2023 tarih ve 7846 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 24.11.2023-32379) • 27.12.2023 tarih ve 8000 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG: 28.12.2023-32413) • 57 Seri No'lu KDV Genel Uygulama Tebliği Değişiklik Tebliği, Md.5 (RG: 31.01.2026-33154) • 46 Sıra No'lu SMMM-YMM Kanunu Genel Tebliği m.3/1-a
İçtihat: Danıştay 3. Daire, E.2024/2530 K.2025/2799, 16.06.2025 (7846 sayılı Kararın iptali isteminin reddi; iki karşı oy; Yargı PRO üzerinden doğrulanmıştır) • Anayasa Mahkemesi, E.2024/54 K.2025/163, 22.07.2025 (RG: 09.12.2025-33102) (3065 sayılı Kanun m.36/1'e 7491 sayılı Kanun'la eklenen "veya iade" ibaresinin iptali; iptal 09.09.2026'da yürürlüğe girecek; m.36'daki asıl "indirim hakkını kaldırma" yetkisini kapsamaz) • Danıştay VDDK, E.2020/1 K.2020/1, 19.02.2020 (aykırılığın giderilmesi kararı; kıymet kriterli gözetim farkına isabet eden gümrük vergisi/KDV'nin Gümrük Kanunu m.211 kapsamında iadesi; oyçokluğu, iki ayrı gerekçeli karşı oy yazısı) • Danıştay VDDK, E.2023/1091 K.2024/993, 13.11.2024 (2021/13 sayılı Genelge'nin iptaline ilişkin Danıştay 7. Daire kararının onanması; oybirliğiyle kesin) • Danıştay 7. Daire, E.2022/3207 K.2024/1053, 19.02.2024 (ihtirazi kaydın tanımı ve süresinde itiraz edilmesinin önemi; kesin).
İdari Görüş ve Meslek Kuruluşu Kaynakları: İzmir Defterdarlığı Özelgesi, 11.10.2024, E-21152195-130[99-2024.6951]-616387 • Bursa Defterdarlığı Özelgesi, 19.09.2024, E-45404237-130[I-24-68]-230796 • Ankara Defterdarlığı Özelgesi, 24.09.2024, E-84974990-130[KDV-1/İ/29-2024/4]-543483 • İstanbul Defterdarlığı Özelgesi, 16.02.2026, E-39044742-130[Özelge]-220245 • GİB, KDV Sirküleri/71 (KDV-71/2026-1), 27.07.2026 (Özel Amaçlı YMM Raporu ibraz süresinin VUK mükerrer m.227 uyarınca 31.08.2026'ya uzatılması; yalnızca eşiği aşan mükellefleri kapsar) • GİB Duyurusu, 29.07.2026 (eşik altında kalan mükelleflerin yazılı bildirim süresinde bir değişiklik yapılmadığı ve bildirimin 31.07.2026 tarihine kadar verilmesi gerektiğinin teyidi; ayrıca "ithalat bedeli" ifadesinin gözetim/korunma önlemi/haksız rekabetin önlenmesi mevzuatının uygulanması sonucu beyana esas olan KDV matrahı olarak resmen tanımlanması) • İstanbul YMM Odası — "İthalatta KDV İndirimi Bildirim ve Tevsik Yükümlülükleri Tablosu" (22.07.2026) ve Özel Amaçlı YMM Raporu örneği • Ticaret Bakanlığı gümrük vergi türü kodları • Zeki GÜNDÜZ, "İthalatta gözetim farkı: İndirilemeyen KDV, artan maliyet ve Danıştay kararının etkileri", Dünya Gazetesi, 01.06.2026. Mevzuat metinleri Resmî Gazete/mevzuat.gov.tr ve Yargı PRO veri tabanından, özelgeler GİB kaynaklarından teyit edilmiştir; teyit sürecinde bir madde ataması (Gümrük Kanunu m.3/25) düzeltilmiştir. Değerlendirme ve olası eksiklikler tarafımıza aittir.
İçtihat: Danıştay 3. Daire, E.2024/2530 K.2025/2799, 16.06.2025 (7846 sayılı Kararın iptali isteminin reddi; iki karşı oy; Yargı PRO üzerinden doğrulanmıştır) • Anayasa Mahkemesi, E.2024/54 K.2025/163, 22.07.2025 (RG: 09.12.2025-33102) (3065 sayılı Kanun m.36/1'e 7491 sayılı Kanun'la eklenen "veya iade" ibaresinin iptali; iptal 09.09.2026'da yürürlüğe girecek; m.36'daki asıl "indirim hakkını kaldırma" yetkisini kapsamaz) • Danıştay VDDK, E.2020/1 K.2020/1, 19.02.2020 (aykırılığın giderilmesi kararı; kıymet kriterli gözetim farkına isabet eden gümrük vergisi/KDV'nin Gümrük Kanunu m.211 kapsamında iadesi; oyçokluğu, iki ayrı gerekçeli karşı oy yazısı) • Danıştay VDDK, E.2023/1091 K.2024/993, 13.11.2024 (2021/13 sayılı Genelge'nin iptaline ilişkin Danıştay 7. Daire kararının onanması; oybirliğiyle kesin) • Danıştay 7. Daire, E.2022/3207 K.2024/1053, 19.02.2024 (ihtirazi kaydın tanımı ve süresinde itiraz edilmesinin önemi; kesin).
İdari Görüş ve Meslek Kuruluşu Kaynakları: İzmir Defterdarlığı Özelgesi, 11.10.2024, E-21152195-130[99-2024.6951]-616387 • Bursa Defterdarlığı Özelgesi, 19.09.2024, E-45404237-130[I-24-68]-230796 • Ankara Defterdarlığı Özelgesi, 24.09.2024, E-84974990-130[KDV-1/İ/29-2024/4]-543483 • İstanbul Defterdarlığı Özelgesi, 16.02.2026, E-39044742-130[Özelge]-220245 • GİB, KDV Sirküleri/71 (KDV-71/2026-1), 27.07.2026 (Özel Amaçlı YMM Raporu ibraz süresinin VUK mükerrer m.227 uyarınca 31.08.2026'ya uzatılması; yalnızca eşiği aşan mükellefleri kapsar) • GİB Duyurusu, 29.07.2026 (eşik altında kalan mükelleflerin yazılı bildirim süresinde bir değişiklik yapılmadığı ve bildirimin 31.07.2026 tarihine kadar verilmesi gerektiğinin teyidi; ayrıca "ithalat bedeli" ifadesinin gözetim/korunma önlemi/haksız rekabetin önlenmesi mevzuatının uygulanması sonucu beyana esas olan KDV matrahı olarak resmen tanımlanması) • İstanbul YMM Odası — "İthalatta KDV İndirimi Bildirim ve Tevsik Yükümlülükleri Tablosu" (22.07.2026) ve Özel Amaçlı YMM Raporu örneği • Ticaret Bakanlığı gümrük vergi türü kodları • Zeki GÜNDÜZ, "İthalatta gözetim farkı: İndirilemeyen KDV, artan maliyet ve Danıştay kararının etkileri", Dünya Gazetesi, 01.06.2026. Mevzuat metinleri Resmî Gazete/mevzuat.gov.tr ve Yargı PRO veri tabanından, özelgeler GİB kaynaklarından teyit edilmiştir; teyit sürecinde bir madde ataması (Gümrük Kanunu m.3/25) düzeltilmiştir. Değerlendirme ve olası eksiklikler tarafımıza aittir.